離退休人員統籌外補助能否稅前扣除

 某集團分公司是一家成立比較早的老中央企業，如今，公司的離退休人員逐年增多。雖然公司已將這些人員交由社會統籌管理，但由于先前的統籌支付標準過低，很多離退休人員紛紛找公司反映要求給予補助。為此，總公司專門下發文件，要求下屬各分公司給予相應補助。2007年~2009年3年間，該分公司共支付離退休人員補貼300多萬元，并以離退休補助的名義在成本中進行了列支。

 2011年4月，上述企業的主管稅務機關在對其進行納稅評估時，認為企業離退休人員統籌外補助不能進行稅前扣除，應進行納稅調整。但在如何調整時，評估人員與財會人員產生了分歧。一種觀點認為，應按《企業所得稅法實施條例》第三十四條、《企業所得稅稅前扣除辦法》第十八條及《國家稅務總局關于企業工資、薪金及職工福利費扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號，下稱3號文件）的規定，對這300多萬元的補助全額進行調整。另一種觀點認為，2007年補貼額應全額進行調整，2008至2010年的補貼則應按《企業所得稅法實施條例》第四十條、3號文件、《財政部關于企業加強職工福利費財務管理的通知》（財企〔2009〕242號，下稱242號文件）的規定，按不超過職工工資、薪金總額14%的限額進行稅前扣除。

法理分析

 那么，上述兩種觀點到底哪種符合稅法的規定，更加合理合法呢？

 第一種觀點的法律依據，一是根據國家稅務總局發布的《企業所得稅稅前扣除辦法》（國稅發〔2000〕84號）第十八條和《關于2009年度稅收自查有關政策問題的函》（企便函〔2009〕33號）的規定，其明確規定離退休人員補助不得稅前扣除，二是3號文件中對職工福利費的范圍列舉當中沒有離退休人員統籌補助這一項，其不屬于職工福利費開支項目，故應全額調整。

  筆者認為，新《企業所得稅法》實施后，《企業所得稅稅前扣除辦法》（國稅發〔2000〕84號）已全文失效，稅收政策上對離退休人員統籌補助也就沒有了硬性規定。雖然《關于2009年度稅收自查有關政策問題的函》（企便函〔2009〕33號）明確離退休人員補貼不能扣除，但這個答復所依據的國稅發〔2000〕84號文件已經廢止，其自然失去了效力。

 需要注意的是，《企業所得稅法實施條例》第三十四條只是對工資薪金支出的扣除進行了限制，但離退休人員統籌補助能否以福利費扣除并沒有禁止。2009年1月4日發布的3號文件，以列舉的方式對職工福利費的扣除范圍進行了明確規定，并特別指出，“按照其他規定發生的其他職工福利費，包括喪葬補助費、撫恤費、安家費、探親假路費等”也屬于職工福利費。該文雖然列舉范疇中沒有離退休人員統籌外費用，但這種列舉并不是全列舉法，其沒有排除離退休人員統籌外費用成為職工福利費用核算內容的可能。

 同年11月12日，財政部又發布了242號文件，該文件在列舉福利費的內容時明確規定，離退休人員統籌外費用，包括離休人員的醫療費及離退休人員其他統籌外費用都屬于福利費。實際上，該文件是對3號文件的補充。值得一提的是，雖然242號文件是針對財務、會計核算的規范性文件，但它符合《中華人民共和國企業所得法》第二十條“本章規定的收入、扣除的具體范圍、標準和資產的稅務處理的具體辦法，由國務院財政、稅務主管部門規定”這一條款，且并不與稅收法律、法規相沖突。

  因此，綜合3號文件和242號文件的精神和具體規定，在《企業所得稅法》沒有明確禁止，財會規定有明確范圍的前提下，企業按照財政部門規定核算的離退休人員統籌外費用應當屬于職工福利費，符合《企業所得稅法實施條例》第四十條和3號文件規定的扣除范圍。因此，離退休人員統籌外補助顯然是職工福利費用，所以就應當按照職工福利費14%的限額扣除。

政策建議

 隨著物價的上漲，有很多企業都開始紛紛向離退休人員發放統籌外補助，此類問題越來越多，而且在企業所得稅匯算清繳中反映得越來越明顯，不僅影響匯算清繳質量，而且會對稅務部門的稅收執法造成一定的操作難度。因此，建議有關部門進一步明確企業向離退休人員發放的統籌外補助能否稅前扣除的問題，以便于企業和基層稅務機關操作。

 作者單位：湖北省襄陽市國稅局稽查局